Archivos mensuales: marzo 2011

Programa de apoyo para regularización adeudos Infonavit

En días pasados fue dado a conocer por el Instituto Nacional de la Vivienda para los Trabajadores (Infonavit), el “Programa de Apoyo para la Regularización de Adeudos al Infonavit 2011” (En adelante el Programa), el cual contempla una serie de beneficios para los contribuyentes.

Conceptos a ser regularizados.

Los adeudos susceptibles a regularizarse son los siguientes:

  • Aportaciones al Infonavit 5%
  • Actualización y recargos de las aportaciones antes indicadas asi como de las amortizaciones
  • Aportaciones para la amortización sus actualizaciones y recargos

Los adeudos que se podrán regularizar son los que se tengan por los periodos comprendidos hasta el 6to bimestre de 2010, ya sea mediante el pago en una sola exhibición o en parcialidades.

Vigencia del programa.

El programa estará vigente del 1ro. De enero al 31 de diciembre de 2011.

Beneficios generales que contempla el Programa

a) Condonación de cualquier gasto de ejecución distinto al 2% de la diligencia de requerimiento de pago y embargo y que sea distinto a los honorarios de intervención.

b) No revisión de los periodos regularizados mediante el presente Programa de Apoyo, excepto cuando se trate de atender la queja presentada por algún trabajador derechohabiente.

c) No presentación de querellas, cuando de la omisión de los importes sujetos a regularización se detectara la comisión de un posible delito en materia fiscal.

Reglas en caso de pago en una sola exhibición

a) Condonación hasta de un 50% de los recargos generados, atendiendo al periodo omitido de acuerdo a la tabla que se indica en este apartado.

b) Condonación hasta del 100% de la multa generada atendiendo al periodo omitido y mes de incorporación de acuerdo a lo siguiente:

Con independencia de la fecha de incorporación, la condonación será del 100% de la multa impuesta, cuando el importe de los conceptos adeudados correspondan a los bimestres 6º de 2005 y anteriores, pagados en una sola exhibición

Reglas en caso de optar por pago en parcialidades

  1. Se les podrá dar autorización para cubrir:
    i. Pago hasta en 48 parcialidades de los montos adeudados por las aportaciones y sus accesorios.

ii. Pago hasta en 12 parcialidades de los montos adeudados por aportaciones para amortización, actualización y recargos no condonados de las amortizaciones y aportaciones para la amortización, y las multas impuestas por incumplimiento de las obligaciones en materia de vivienda.

  • Condonación hasta del 80% por concepto de multa, atendiendo al periodo omitido y el mes de incorporación.Con independencia de la fecha de incorporación, la condonación será del 80% de la multa impuesta, cuando el importe de los conceptos adeudados correspondan a los bimestres 6º de 2005 y anteriores, pagados en una sola exhibición
  • Autorización para cubrir el adeudo en parcialidades con pagos mensuales, anuales o semestrales, adecuando los mismos a la capacidad de pago del patrón deudor o a los periodos que tiene mayores ingresos.
  • Garantía del interés fiscal a propuesta del patrón deudor, la cual incluso podrá ser la que se constituya mediante obligación asumida por un tercero.

 

Requisitos a cubrir.

a) Presentar solicitud por escrito ante la subgerencia de Recaudación Fiscal de la delegación, indicando la forma en que se desea regularizar sus adeudos (en una exhibición, en parcialidades fijas, o fijas con semestralidades y/o anualidades).

b) Manifestación bajo protesta de decir verdad que no se ha interpuesto medio de defensa por los períodos a regularizar, y en su caso, exhibir copia sellada del desistimiento, presentada ante autoridad competente.

c) Acompañar la información necesaria para la individualización de los importes, a través de los formularios de pago vigentes en el período de omisión.

d) Regularizar todos los periodos adeudados.

e) No mantener adeudos ni requerimientos pendientes de atender.

f) Adicionalmente, para el pago en parcialidades:

  • Tener cubiertos los adeudos por concepto de amortizaciones.
  • Presentar análisis y desglose del adeudo.
  • Presentar, por cada uno de los bimestres a regularizar, los formatos de pago que correspondan al periodo de omisión (SAR-01 y 02, y/o formato
  • SUA), debidamente llenados con los datos de identificación de cada uno de los trabajadores por quienes cubrirá los adeudos, esto con el fin de proceder a la individualización.
  • Indicar la forma en que garantizará el interés fiscal.

Pérdida de beneficios:

  • Incumplir con el pago de tres o más parcialidades, o uno de los pagos semestrales y/o anuales del Convenio que le haya sido autorizado.
  • Mantener adeudos por los bimestres subsecuentes a los periodos que está regularizando.
  • Interponer algún medio de defensa en contra de las acciones de cobro que a su cargo realice el Infonavit.
  • Cuando se detecte falsedad en los datos proporcionados.
  • No exhibir la información y/o documentación necesaria para la individualización de los importes cubiertos.
  • No exhibir la garantía del interés fiscal.

“Prohibida la reproducción parcial o total. Todos los derechos reservados. Kim Quezada y Asociados, S.C. El contenido del presente artículo no constituye una consulta particular y por lo tanto Kim Quezada y Asociados, S.C., sus miembros y/o sus autores, no asumen responsabilidad alguna de la interpretación o aplicación que el usuario le pueda dar”

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DIOT ¿Indispensable para la devolución del IVA?

De conformidad con la fracción VIII del artículo 32 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), los contribuyentes se encuentra obligados a presentar mensualmente ante las autoridades fiscales, la información correspondiente sobre el pago, retención, acreditamiento y traslado del Impuesto Al Valor Agregado (IVA), en las operaciones que haya tenido con sus proveedores, desglosando el valor de los actos o actividades por tasa a la cual trasladó o le fue trasladado el IVA. Esta declaración (DIOT por sus siglas) se debe presentar a mas tardar el día 17 del mes inmediato siguiente.

Trámites de devolución de IVA.

La Regla II.2.3.1., de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2010, publicada en el Diario Oficial de la Federación el 11 de Junio de ese mismo año, establece que los contribuyentes que soliciten los saldos a favor de IVA, deberán – para ello – utilizar los formatos oficiales 32, acompañado de sus anexos A, 7, 7-A y 7-B, según corresponda. El llenado de estos anexos debe ser efectuado por medio de un programa electrónico acatando el instructivo publicado en la página de internet del SAT.

En adición a los formularios y anexos antes indicados, es necesario presentar en medios magnéticos la información de los proveedores, prestadores de servicios y arrendadores que representen al menos el 80% del valor de sus operaciones, así como la totalidad de las operaciones cuando se trate de actividades de comercio exterior.

El trámite de devolución de saldos a favor de IVA, a que se refiere esta regla, es mediante un procedimiento convencional que implica, entre otras cosas, el relacionar transacción por proveedor e incluirla en los dispositivos magnéticos.

Una de las peticiones que ha estado llevando a cabo la profesión organizada y los propios contribuyentes, es que se evite presentar en el trámite de devolución, la relación detallada de los proveedores, tomando en cuenta que la propia declaración mensual de la DIOT, ya la incluye, máxime que es un requisito indispensable, para que proceda la devolución, que la DIOT del periodo de que se trate, se encuentre presentada previamente.

Simplificación administrativa en breve.

Al consultar la página de internet del SAT, se puede advertir que la autoridad está preparando la Cuarta modificación a la Resolución Miscelánea Fiscal 2011, la cual contiene una serie de facilidades administrativas para los contribuyentes.

Entre ellas, se puede apreciar, una adecuación a la regla II.2.3.1, antes aludida, la cual elimina el requisito de que los contribuyentes presenten – en sus trámites de devolución de IVA – la relación del 80% de sus proveedores de bienes y servicios.

A cambio de ello, hay que acceder al sitio “Mi Portal” y ahí llenar el desarrollo electrónico preparado para tal efecto.

Una vez presentado el trámite por internet, la autoridad enviará el acuse de recibo correspondiente, pudiendo posteriormente solicitar la documentación de las operaciones tenidas con proveedores de bienes y servicios.

Importancia de la correcta presentación de las DIOT.

En consecuencia de lo anterior, la autoridad fiscal, revisará la razonabilidad de las peticiones de devolución de saldos a favor de IVA, en función a las DIOT’s que hayan sido presentadas. Es importante atender a las recomendaciones que la misma autoridad hace al respecto, y es:

• Solo se debe presentar por periodo una declaración normal, si es necesario presentar otras de este mismo periodo deben ser complementarias.

• En la declaración complementaria se debe relacionar el 100% de la información, no únicamente la información adicional y/o faltante.

• Antes de presentar su declaración debe verificar lo siguiente:

o Que se hayan capturado correctamente las claves de RFC de los proveedores relacionados.

o Que las cantidades capturadas en cada campo correspondan al concepto de que se trate; por ejemplo: en el campo Monto de IVA pagado no acreditable a la tasa del 15% ó 16% y 10% ó 11%, correspondiente en la proporción de las deducciones autorizadas, no se debe registrar el IVA pagado.

o La totalidad de las operaciones pagadas a los proveedores registradas en su contabilidad deben ser reportadas en la DIOT.

o Recuerde que debe declarar a los proveedores en el mes correspondiente a los pagos realizados y no conforme a la facturación.

o Únicamente en el mes de enero de 2010 se deben capturar los importes de las operaciones que se hayan realizado en 2009 a las tasas del 15 y 10%, siempre que la entrega de los bienes o prestación de los servicios se haya efectuado en dicho año, y el cobro se realice del primero al diez de enero de 2010, conforme a lo establecido en el la Fracción III Artículo Octavo transitorio de la Ley del IVA.

o Se debe tener cuidado de capturar el ejercicio fiscal correcto especialmente en el periodo de Diciembre, ya que como dicho periodo se presenta al año siguiente del ejercicio fiscal al que corresponde, y erróneamente se indica el año de presentación.

o No se debe ingresar más de un registro por proveedor para un mismo periodo y tipo de operación, salvo en los casos que se reporte al proveedor por diferente tipo de operación, por ejemplo: Presentación de Servicios Profesionales y adicionalmente por pagos de Arrendamiento de Inmuebles

Aclaración final.

El anteproyecto en el que se basa la presente nota, es el dado a conocer el 18 de marzo de este año. Tener en cuenta que aún no ha sido publicado en el DOF, por lo que aún no es posible presentar los trámites bajo este procedimiento. En cuanto sea publicada la regla aquí analizada y otras más, emitiremos la nota técnica correspondiente.

“Prohibida la reproducción parcial o total. Todos los derechos reservados. Kim Quezada y Asociados, S.C. El contenido del presente artículo no constituye una consulta particular y por lo tanto Kim Quezada y Asociados, S.C., sus miembros y/o sus autores, no asumen responsabilidad alguna de la interpretación o aplicación que el usuario le pueda dar”

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¿Vives en USA y tus ingresos provienen de México?

Introducción.

Con motivo de la globalización, la inseguridad y las comunicaciones, son cada vez más las personas que deciden emigrar hacia otros países. Han establecido esquemas para operar sus negocios situados en México, desde oficinas corporativas situadas en el extranjero.

Esta situación ha venido a complicar el esquema migratorio y fiscal de los empresarios, ya que, regularmente obtienen visas de trabajo o de inversionista, para permanecer de manera temporal en Los Estados Unidos y no saben qué consecuencias les pueda traer este estilo de vivir y hacer negocios.

En México es común que el empresario obtenga ingresos desde empresas prestadoras de servicios que proporcionan, precisamente servicios, a las entidades que operan; también lo hacen mediante cobro de arrendamientos por inmuebles que son utilizados por sus empresas o participando de las utilidades de las mismas (dividendos). Ante esto, anualmente se presenta una declaración personal (en abril) y se determina el impuesto a cargo o favor del ejercicio.

Ahora bien, ¿Qué hay que hacer en el caso de que la residencia cambie?. La inquietud generalizada en torno a esto tiene fundamentos firmes, ya que, pareciera no ser congruente el pagar el impuesto en México, viviendo en otro país.

Obligados al pago del ISR en México.

La ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), precisa que se encuentran obligados al pago del impuesto (ISR Federal), las siguientes personas físicas y morales:

Articulo 1:

I. Los residentes en México, respecto de todos sus ingresos, cualquiera que sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.

II. Los residentes en el extranjero que tengan un establecimiento permanente en el país, respecto de los ingresos atribuibles a dicho establecimiento permanente.

III. Los residentes en el extranjero, respecto de los ingresos procedentes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional, cuando no tengan un establecimiento permanente en el país, o cuando teniéndolo, dichos ingresos no sean atribuibles a éste.

Por regla general, los residentes en México se encuentran obligados al pago del impuesto, independientemente de donde procedan sus ingresos; así pues, en el caso de que una persona obtenga ingresos del extranjero, deben ser manifestados en México, pagando el impuesto que le corresponda por dichos ingresos, teniendo derecho a acreditar el que haya pagado en el extranjero.

Para el caso que nos ocupa, reviste vital importancia el efecto de la disposición aludida, ya que, existen innumerables casos en donde el “residente mexicano”, de manera sucinta cambia su “residencia” hacia Los Estados Unidos y su situación fiscal cambia diametralmente.

La Residencia para efectos mexicanos.

El artículo 9no, del CFF, indica que se considera residente – entre otras – a las personas físicas que hayan establecido su casa habitación en México. Cuando la persona tenga casa habitación en otro país, entonces se va a considerar residente, siempre que el centro de sus intereses vitales se encuentre, precisamente en México.

Para efectos de lo anterior, se entiende que el centro de intereses vitales va a estar en México, cuando en éste país obtenga más del 50% de sus ingresos mundiales.

En consecuencia, en el caso de que una persona física, se cambie a vivir a otro país, pero sus ingresos, (en más de un 50%) provengan de México, si tiene casa habitación en los dos países, entonces debe declarar sus ingresos mundiales en México, precisamente por aquí tener su centro de intereses vitales.

La ley presume que las personas físicas de nacionalidad mexicana, son residentes en México para efectos fiscales.

¿Qué hacer cuando cambia el estatus de residencia?.

En el apartado anterior comentamos acerca de la residencia mexicana. De manera similar otros países reclaman la residencia de los que ahí viven, con el ánimo de gravar sus ingresos. En el caso de que México reclamara la residencia para efectos fiscales y, – por ejemplo – Estados Unidos también, es importante acudir a los tratados que ambos países han firmado, para invocar los beneficios que pudieran ser aplicables, evitando la doble tributación.

En el evento de que usted haya cambiado su residencia física a otro país, es importante haga analizar por un experto su caso particular, ya que, la declaración anual que haya presentado en su país donde originalmente residía, seguramente de poco le va a servir en su nuevo país de residencia.

La residencia legal tiene una estrecha relación con la residencia fiscal, por lo que, es importante explicar a su asesor sobre el tipo de visa o residencia migratoria que le han concedido. De esto depende en gran manera los efectos fiscales que puede tener en su nuevo domicilio.

Otro factor a considerar, es la eventual causación de algún impuesto local (estatal), ya que, en Estados Unidos, generalmente son gravados los ingresos por los estados, provocando un impuesto adicional.

Recomendaciones finales.

El tema de la residencia fiscal es un asunto delicado. Por ejemplo en el caso de Los Estados Unidos, aun y cuando no se llegare a ser contribuyente, por no ser residente, la legislación obliga a que se presente una declaración precisamente como no residente. El no hacerlo, le puede provocar graves consecuencias.

También resulta de ventaja, el hecho de que sus asesores en México, tengan estrecha relación con sus contadores o asesores de Los Estados Unidos, ya que, el estar desarticulados puede provocar riesgos muy grandes, al reportar – posiblemente – situaciones de ingresos, gastos y utilidades, distintas para cada nación.

La forma en que estén constituidas las entidades tanto en México como en el extranjero pueden tener efectos tributarios de importancia. Es recomendable, sobre todo en USA, hacerse asesorar por expertos (tanto contadores como abogados), para confirmar que la estructura tributaria que se ha seleccionado sea la adecuada.

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Sea Precavido. Solicite sus recibos por colegiaturas

Colegiaturas deducibles.

El pasado 15 de febrero, se publicó el Decreto por el que se otorga un estímulo fiscal a las personas físicas en relación con los pagos por servicios educativos. Este consiste básicamente – como lo comentamos por este medio en su oportunidad – en permitir a las personas físicas la deducción de las colegiaturas pagadas a instituciones educativas del país, durante el ejercicio de 2011.

El beneficio se hace extensivo a los hijos, padres y esposos, siempre que éstos no tengan ingresos en el ejercicio superiores a un salario mínimo elevado al año y se cumpla con lo siguiente:

I. Que los pagos se realicen a instituciones educativas privadas que tengan autorización o reconocimiento de validez oficial de estudios en los términos de la Ley General de Educación, y

II. Que los pagos sean para cubrir únicamente los servicios correspondientes a la enseñanza del alumno, de acuerdo con los programas y planes de estudio que en los términos de la Ley General de Educación se hubiera autorizado para el nivel educativo de que se trate.

El estímulo a que se refiere el presente Decreto no será aplicable a los pagos:

a) Que no se destinen directamente a cubrir el costo de la educación del alumno, y

b) Correspondientes a cuotas de inscripción o reinscripción.

Para los efectos de esta fracción, las instituciones educativas deberán separar en el comprobante fiscal el monto que corresponda por concepto de enseñanza del alumno.

Las cantidades que se podrán deducir, son las siguientes:

Nivel Educativo Límite Anual de Deducción
Preescolar $14,200.00
Primaria $12,900.00
Secundaria $19,900.00
Profesional técnico $17,100.00
Bachillerato o su equivalente $24,500.00

Sin lugar a dudas que este es un gran avance para las personas físicas, ya que, el tema de las deducciones personales siempre ha sido muy poco atendido por los legisladores. El monto pareciera ser bajo, mas sin embargo, hay que tener en cuenta que es por persona. Así pues, si se tienen tres hijos, habrá que multiplicarlos por tres.

Reglas para deducción de colegiaturas

Es sumamente importante que sea meticuloso y exija comprobantes que cumplan con requisitos fiscales en aras de que usted los pueda descontar como deducción personal en su declaración anual de 2011. Al efecto, está por publicarse el Anteproyecto de la Cuarta Modificación a la RMF, misma que le comento, para que vaya tomando las debidas providencias.

No obligación de presentar aviso.

No habrá obligación de presentar el aviso en términos del artículo 25 del CFF. Se considerará que los contribuyentes ejercen el estímulo, al momento de aplicarlo en la declaración del ISR correspondiente al ejercicio fiscal de 2011. (Regla I.13.8.1.)

Requisitos que deben contener los recibos de colegiaturas.

Los comprobantes fiscales que expidan las instituciones educativas deberán cumplir con los siguientes requisitos:

  • En la descripción del servicio, deberán precisar el nombre del alumno y en su caso la CURP, el nivel educativo e indicar por separado, los servicios que se destinen exclusivamente a la enseñanza del alumno y el valor unitario de los mismos sobre el importe total consignado en el comprobante.
  • Aun cuando la persona que recibe el servicio sea diferente a la que realiza el pago, se deberá incluir en los comprobantes fiscales la clave del RFC de este último (Regla I.13.8.2.)

Pagos por el periodo de Enero a Abril de 2011.

Los pagos efectuados por el periodo citado al rubro, o aquellos que se hubieren efectuado de forma anticipada en dicho periodo por concepto de servicios de enseñanza que se otorguen en dicho ejercicio, podrán ampararse con un comprobante fiscal que al efecto expidan o reexpidan las escuelas con posterioridad, que cumplan con los requisitos ya señalados, en el que deberá acumularse el total de los pagos realizados, siempre que los mismos se hubieran pagado mediante cheque nominativo del contribuyente, traspaso de cuentas en instituciones de crédito o casa de bolsa o mediante tarjeta de crédito, de débito o de servicios.

En caso de que derivado de la reexpedición de comprobantes se realice la cancelación de un comprobante previo, el nuevo comprobante deberá hacer referencia al número de folio de aquél que se hubiera cancelado. (Regla I.13.8.3.)

Cambio de nivel educativo.

Cuando en el transcurso del ejercicio fiscal el alumno cambie de nivel educativo, el límite anual de deducción será el que corresponda al monto mayor de los dos niveles, independientemente de que se trate del nivel que concluyó o el que inició. (Regla I.13.8.4.)

Publicación de la Regla.

En los próximos días podrá ver publicada en el DOF la presente regla. La podrá consultar en la propia página de internet del SAT.

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No se arriesgue. Presente las informativas

La trascendencia de las declaraciones informativas.

Las disposiciones fiscales prevén una serie de obligaciones a cargo de los contribuyentes que consisten en informar al SAT, acerca de ciertos eventos o acontecimientos que ocurren en su entidad. Esos informes que deben ser preparados, generalmente representan una carga administrativa tremenda para los contribuyentes, a tal grado, que en la mayoría de las ocasiones se delegan estos trabajos a personal interno con poca experiencia o criterio, provocándole consecuencias con efectos irreversibles a la empresa.

Desde cuando tenemos que informar.

Las declaraciones informativas siempre han existido. Con la modernización del SAT, mediante la migración del esquema de formularios manuales – que dicho sea de paso, mucho les costó a los contribuyentes – a una plataforma totalmente electrónica, prácticamente propicia que el mismo empresario cargue en la base de datos, la información que luego utiliza la propia autoridad para fiscalizarlo y revisar a otros.

Al paso del tiempo, se ha simplificado el llenado de esos formularios manuales, pero ha crecido el número de reportes a ser llenados en forma digital. Actualmente hay que conocer a la perfección cuales son las obligaciones de esta naturaleza que deben ser cumplidas a cabalidad.

La importancia de la información que se reporta.

Los datos que se plasman en estas declaraciones deben ser los correctos, ya que, son los que soportan las deducciones o en su caso saldos que son compensados o acreditados contra otras contribuciones.

Estas manifestaciones tienen un rango igual o superior que las mismas declaraciones de pago, como las del Impuesto Sobre la Renta, a las cuales – por cierta inercia – se les dedica gran parte del tiempo.

Tipo de declaraciones.

Existen manifestaciones de importancia, como son los avisos de compensación, los cuales sin que tengan un rango de “declaración informativa”, precisan los montos que se han aplicado de un saldo a favor contra una contribución a cargo. El artículo 23 del Código Fiscal de la Federación, establece un plazo de cinco días hábiles para que una vez compensado un saldo a favor, se presente el aviso correspondiente. Regularmente cuando se compensa IVA contra otras contribuciones, el aviso de compensación implica el integrar el IVA acreditable que genera el saldo a favor, trayendo consigo una gran carga de trabajo. El dejar de presentar el aviso, da como resultado que la contribución de considere como no cubierta, pudiendo la autoridad en cualquier tiempo liquidar el impuesto, junto con actualización, recargos y multas.

Por otro lado, existen las declaraciones informativas como son las que se presentan en el DIM (Declaración Informativa Múltiple), en donde entre otras, hay que informar sobre los sueldos y salarios pagados en el ejercicio, retenciones efectuadas a ciertos proveedores de bienes y servicios, dividendos pagados, donativos entregados, etc. Este tipo de información es vital para que el SAT pueda confirmar con las terceras personas que la información declaradas por ellas es la correcta. Se efectúa sistemáticamente una conciliación entre las partes informantes.

También existen otras declaraciones en las que hay que informar periódicamente las transacciones como es la conocida (por sus siglas) DIOT. Declaración informativa de Operaciones con Terceros. Esta es una de las declaraciones más laboriosas y también con efectos importantes. Hay que preparar mensualmente una relación de las transacciones tenidas con proveedores de bienes y servicios.

Sanciones por incumplimiento.

El no presentar en tiempo y forma las manifestaciones antes precisadas, provoca que la autoridad las requiera (solicite), aplicando multas de importancia en caso de no cumplir. Por ejemplo en el caso de no presentar una DIOT, la multa es de poco más de $8,000 pesos, por declaración omitida. Como lo precisamos anteriormente, si no presenta el aviso de compensación, la contribución no se considera pagada, por lo que, le pueden requerir el impuesto, junto con sus accesorios, incluyendo la multa. Si no presenta ciertas declaraciones informativas, el gasto pudiera ser no deducible.

Comentario final.

Con todos estos amarres, la autoridad tiene en su poder información veraz que le permite – cada vez más – planear sus esquemas de fiscalización, con mucha mayor precisión y eficiencia. Los evasores que antes evitaban el pago de las contribuciones, simplemente no declarando sus ingresos, ahora son “delatados” por sus mismos clientes cuando presentan las DIOT. No se arriesgue; su información ya está en poder de la autoridad.

Revise su negocio. Si el mismo está basado en el flujo que le genera el no pago del IVA o impuestos retenidos, entonces no es negocio. No se arriesgue.

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